Il conguaglio fiscale di fine anno 2024 per i dipendenti

Il TUIR dispone1, che il reddito di lavoro dipendente soggetto all’IRPEF e relative addizionali regionali e comunali è rappresentato da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro.
L’assoggettamento a tassazione dei redditi di lavoro dipendente imponibili ai sensi dell’art. 51, comma 1 del TUIR avviene secondo il principio della ritenuta alla fonte2: questo significa che i redditi sono soggetti alla ritenuta d’acconto con riguardo al periodo di paga (mese, quindicina, settimana, giornata) in cui sono effettivamente corrisposti. Il datore di lavoro, in qualità di sostituto d’imposta, nel momento in cui eroga la retribuzione soggetta a tassazione fiscale (rappresentata da importi in denaro e in natura, in virtù del principio di omnicomprensività visto sopra deve:

Le modalità di effettuazione della ritenuta cambiano a seconda che si tratti di:
 tassazione ordinaria;
 tassazione separata.
Con specifico riferimento alla tassazione ordinaria, quest’ultima si applica in due momenti:
 all’atto della corresponsione della retribuzione (nel rispetto del principio della ritenuta a titolo d’acconto);
 in sede di conguaglio di fine anno / fine rapporto.
La tassazione separata è invee riservata3 ai redditi rappresentati da:
 Trattamento di fine rapporto (TFR);
 altre indennità e somme corrisposte una tantum (come l’indennità sostitutiva del preavviso e il corrispettivo del patto di non concorrenza) in occasione della cessazione del rapporto di lavoro – comprese quelle erogate, anch’esse una tantum, a titolo definitivo in relazione alla cessazione del rapporto che intercorre tra il soggetto erogante e il beneficiario in base ad un presupposto non connesso alla cessazione del rapporto di lavoro;
 emolumenti relativi a prestazioni di lavoro riferibili ad anni precedenti, percepiti
per effetto di
✓ legge,
✓ contratti collettivi,
✓ sentenze o atti amministrativi successivi, o
✓ per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti;
 redditi degli eredi;
 indennità di mobilità4 (corrisposta anticipatamente, per la parte non reinvestita nella costituzione di società cooperative);
 trattamento di integrazione salariale5 corrisposto anticipatamente.
Dal momento che:

il calcolo periodico dell’imposta effettuata e trattenuta al lavoratore nel corso del periodo d’imposta è provvisorio. Da qui l’esigenza, contemplata dalla normativa fiscale, di effettuare il conguaglio di fine anno quale adempimento obbligatorio per il datore di lavoro che, in qualità di sostituto d’imposta, determina
l’ammontare definitivo dell’IRPEF effettivamente a carico del lavoratore, calcolata sulla base dei redditi totalizzati nell’intero periodo d’imposta e delle detrazioni spettanti al contribuente, queste ultime definite in virtù del reddito definitivo di riferimento, anch’esso effettivamente totalizzato nel periodo d’imposta.

A norma dell’art. 23, comma 3 del D.P.R. 600/1973 la tassazione ordinaria, essendo effettuata in via provvisoria dal sostituto d’imposta, in un primo tempo, a titolo di acconto nei singoli periodi di paga, comporta l’effettuazione delle operazioni di conguaglio di fine anno – ovvero, in caso di cessazione
anticipata del contratto, delle operazioni di conguaglio di fine rapporto. Il conguaglio fiscale consiste nel confronto tra l’ammontare delle ritenute operate in cedolino nel corso del periodo d’imposta e l’imposta effettivamente a carico del contribuente, calcolata in ragione dei redditi erogati dal datore di lavoro nell’intero periodo (anno) di imposta. Posto che il conguaglio considera tutti i redditi totalizzati dal dipendente nel corso del periodo d’imposta, l’operazione in parola deve avvenire:
 per i compensi dell’anno precedente, entro il 28 febbraio dell’anno successivo;
 in caso di cessazione del rapporto in corso d’anno, all’atto dell’elaborazione del cedolino paga di competenza dell’ultimo mese in forza in azienda.
Il conguaglio fiscale di fine anno avviene di norma in sede di elaborazione del cedolino paga di competenza del mese di dicembre dello stesso anno. Il conguaglio di fine anno, se necessario, può anche essere ripetuto ad esempio per considerare somme e valori non ricompresi nel primo conguaglio.
Come visto, il conguaglio di fine anno deve in ogni caso essere completato entro il 28 febbraio dell’anno successivo a quello di riferimento delle somme. Da ultimo, peraltro, le operazioni di conguaglio possono essere effettuate anche non contemporaneamente per tutti i dipendenti. Nelle operazioni di conguaglio il datore di lavoro deve innanzitutto assumere a riferimento le retribuzioni (in denaro e in natura) imponibili fiscalmente corrisposte o totalizzate in capo al lavoratore nel periodo d’imposta interessato.
Per il periodo d’imposta 2024 si assumono per il calcolo dell’IRPEF lorda le somme e i valori corrisposti al lavoratore o totalizzati da quest’ultimo (in denaro e in natura) nel periodo d’imposta 2024 In virtù del principio di cassa allargato si considerano nel calcolo dell’IRPEF lorda anche le somme e i valori corrisposti entro il 12 gennaio dell’anno successivo: si considerano dunque nel conguaglio fiscale di fine anno 2024 anche le somme e i valori corrisposti dall’azienda entro il 12 gennaio 2025 (principio di cassa allargato). Ulteriori importi da sommare al reddito annuo sono rappresentati da:
 compensi e indennità percepiti dai lavoratori dipendenti a carico di terzi, comunicati al sostituto d’imposta entro il 12 gennaio dell’anno successivo;
 se richiesto dal lavoratore, entro il 12 gennaio dell’anno successivo, i redditi di lavoro dipendente o assimilati percepiti nel corso di precedenti rapporti intrattenuti, non più in corso al 31 dicembre (la richiesta è effettuata con la consegna al datore di lavoro della CU concernente i redditi di lavoro
dipendente o assimilati erogati da altri soggetti, compresi quelli riconosciuti da soggetti non obbligati a effettuare le ritenute. Una volta definito il reddito complessivo di riferimento, il datore di lavoro procede al calcolo dell’IRPEF lorda annua effettivamente totalizzata dal contribuente. A tal proposito è necessario applicare ai singoli scaglioni (porzioni) di reddito le corrispondenti aliquote percentuali, pari a:
 23% per i redditi fino a 28 mila euro;
 35% per i redditi superiori a 28 mila e fino a 50 mila euro;
 43% per i redditi superiori a 50 mila euro.
Il dipendente può chiedere l’applicazione di un’aliquota percentuale maggiore rispetto a quelle sopra descritte. In tal caso il contribuente può scegliere l’applicazione della citata aliquota esclusivamente nei
singoli periodi di paga, ovvero anche in sede di conguaglio di fine anno / fine rapporto. Il lavoratore dipendente ha diritto ad una serie di detrazioni fiscali il cui obiettivo è quello di ridurre il peso dell’IRPEF lorda in ragione di una serie di spese / oneri ritenuti dalla normativa fiscale come meritevoli di un
abbattimento del carico fiscale.
Le detrazioni possono essere definite:
 in misura fissa;
 in percentuale rispetto alle spese che ne determinano il diritto alla fruizione da parte del contribuente;
 in misura forfettaria in ragione del reddito complessivo di riferimento totalizzato dal contribuente.
Quest’ultimo è in particolare il caso delle detrazioni riconosciute a coloro che percepiscono redditi di lavoro dipendente e taluni redditi assimilati, contemplata dall’articolo 13, comma 1, del TUIR e calcolata secondo le seguenti formule, diverse a seconda del reddito complessivo di riferimento:

In sede di conguaglio di fine anno il sostituto d’imposta calcola l’ammontare effettivamente spettante al dipendente a titolo di detrazioni per redditi di lavoro dipendente / assimilati in ragione di:
 giorni di produzione del reddito nell’anno (massimo 365 giorni);
 reddito complessivo rilevante per il calcolo delle detrazioni, corrisposto dallo stesso datore di lavoro, salvo eventuale diversa richiesta del dipendente di considerare i redditi corrisposti da soggetti terzi.
In definitiva, come per le detrazioni ex articolo 13, comma 1, TUIR, in sede di conguaglio di fine anno il datore di lavoro definisce l’ammontare effettivamente spettante al contribuente a titolo di detrazioni fiscali. Il datore di lavoro procede al calcolo dell’imposta effettivamente a carico del contribuente, attraverso il seguente calcolo:

IRPEF lorda6 – detrazioni fiscali7 = IRPEF netta 2024 a carico del lavoratore

Ottenuta l’IRPEF netta 2024 il datore di lavoro la confronta con le ritenute fiscali operate a titolo d’acconto nei singoli periodi di paga.
Dal confronto possono verificarsi due conseguenze:

Il datore di lavoro non applica alcuna ritenuta sulla retribuzione del mese di dicembre (o del mese in cui effettua il conguaglio) ma è tenuto a restituire al dipendente la differenza positiva, a titolo di ritenute fiscali effettuate in eccesso.
L’azienda rimborsa il credito in busta paga riducendo le trattenute determinate sulla retribuzione periodica del dipendente, previa annotazione in cedolino. In capo di incapienza si provvede al recupero (e alla restituzione del credito al dipendente) utilizzando le ritenute operate sugli altri dipendenti ovvero quelle relative alla retribuzione dei periodi successivi. Il datore di lavoro recupera in cedolino la differenza negativa per il dipendente a titolo di imposte non pagate in acconto. In caso di incapienza delle retribuzioni a subire il prelievo delle imposte dovute, il dipendente può optare, con dichiarazione scritta trasmessa al datore di lavoro, per, in alternativa:
 versamento al datore di lavoro dell’importo corrispondente alle ritenute ancora dovute (il datore di lavoro versa poi all’Erario le somme a carico del dipendente nel mese successivo a quello di effettuazione del conguaglio, a prescindere dal materiale rimborso delle stesse, con il codice tributo 1013);
 autorizzazione a effettuare il prelievo sulle retribuzioni dei periodi di paga successivi al secondo dello stesso periodo di imposta (se il periodo di paga è mensile il prelievo è effettuato da marzo). Sugli importi di cui è posticipato il pagamento oltre il mese di febbraio si applica l’interesse dello 0,50% mensile, trattenuto e versato nei termini e con le modalità previste per le somme cui si riferisce. L’importo che al termine del periodo d’imposta non è stato trattenuto (per cessazione del rapporto di lavoro o per incapienza delle retribuzioni) dev’essere comunicato all’interessato che deve provvedere al versamento entro il 16 gennaio dell’anno successivo (con codice tributo 1013). Il datore di lavoro in sede di conguaglio di fine anno, avendo a disposizione il dato relativo al reddito complessivo totalizzato dal dipendente nel periodo d’imposta 2024, stabilisce altresì l’effettiva spettanza (e il relativo importo
definitivo) dei bonus (netti) riconosciuti nei singoli periodi di paga a titolo di acconto, come il bonus IRPEF8 e il bonus una tantum erogato in sede di liquidazione della tredicesima mensilità 2024 9 (si vedano in proposito le CDG n. 215 del 16.10.2024 e n. 248 del 21.11.2024). Dal confronto tra la somma effettivamente spettante e quella già erogata nei singoli periodi di paga possono scaturire le conseguenze – conguaglio positivo o negativo – sopra descritte con riguardo all’IRPEF netta. Con la
particolarità che il recupero del bonus IRPEF non spettante può essere dilazionato in più mensilità successive (8) a partire da quella che sconta gli effetti del conguaglio – se l’importo da restituire supera i 60,00 euro. Il reddito complessivo 2024 ottenuto in sede di conguaglio di fine anno è utilizzato per il calcolo di: