Alcune riflessioni sulle novità introdotte dal correttivo ter per i debiti fiscali nella CNC
Il D.Lgs. 13 settembre 2024, n. 136 , conosciuto anche come correttivo ter, ha aggiunto all’art. 23 del
Codice della crisi il comma 2 bis, grazie al quale anche nel corso della composizione negoziata della crisi può essere concluso un accordo transattivo tra il debitore e le agenzie fiscali (Entrate, Dogane e Riscossione).
L’accordo transattivo ha a oggetto il pagamento parziale e/o dilazionato di tutti i debiti tributari, inclusi
quelli relativi ai tributi e non solo gli importi dovuti a titolo di sanzioni e interessi, che, si ricorda erano i soli che potevano essere oggetto di falcidia ai sensi dell’art. 25 bis commi 1-3 . L’accordo non può invece
riguardare i tributi costituenti risorse proprie dell’Unione europea, poiché lo prevede espressamente il
suddetto comma 2 bis.
In base alla decisione UE- Euratom 2020/2053 del Consiglio dell’Unione europea del 14 dicembre 2020 che elenca le risorse proprie dell’Unione, si deve escludere che tra le risorse proprie dell’Unione europea rientri l’Iva, che deve essere conseguentemente considerata possibile oggetto della transazione fiscale alla stregua di tutte le altre imposte.
Va osservato comunque che la relazione illustrativa del Correttivo-ter ha stabilito che “l’esclusione inserita
nella norma riguarda solo i tributi costituenti risorse dell’Unione europea e dunque non riguarda l’IVA”;
pertanto con l’aggiunta del comma 2 bis all’art. 23 del Codice della Crisi l’accordo può avere ad oggetto
anche “ la decurtazione o il pagamento dilazionato di tale imposta”.
D’altronde sarebbe stato quanto meno singolare escludere l’Iva dalla transazione fiscale, dal momento che se lo scopo della norma è quello di agevolare la funzionalità dell’Istituto ( volto alla prevenzione della crisi e/o dell’insolvenza dell’azienda ), tale scopo sarebbe stato difficilmente raggiunto dal momento che i debiti tributari delle imprese in crisi derivano in massima parte dall’omesso versamento delle ritenute e dell’iva.
Non possono costituire oggetto di transazione fiscale , nemmeno in forma di dilazione, nella composizione
negoziata della crisi :
- i debiti verso gli enti previdenziali e assicurativi; tale esclusione appare incomprensibile soprattutto
laddove si consideri che la loro falcidia è ammessa negli altri istituti di regolazione della crisi e
dell’insolvenza ed in particolare nel concordato preventivo che è la procedura di composizione
della crisi e/o dell’insolvenza per antonomasia. Si auspica che il legislatore provveda a colmare tale
ingiustificata disparità di trattamento. - i crediti relativi ai tributi di cui sono titolari gli enti pubblici territoriali (comuni, province e regioni).
In relazione al procedimento , l’art. 23 comma 2 bis stabilisce che: “ Alla proposta sono allegate la
relazione di un professionista indipendente che ne attesta la convenienza rispetto all’alternativa della
liquidazione giudiziale per il creditore pubblico cui la proposta è rivolta e una relazione sulla completezza e
veridicità dei dati aziendali redatta dal soggetto incaricato della revisione legale, se esistente, o da un
revisore legale iscritto nell’apposito registro a tal fine designato. L’accordo è sottoscritto dalle parti e
comunicato all’esperto e produce effetti con il suo deposito presso il tribunale competente ai sensi
dell’articolo 27. Per i tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate, l’accordo è sottoscritto dal Direttore
dell’ufficio su parere conforme della competente Direzione regionale. Per i tributi amministrati dall’Agenzia
delle dogane e dei monopoli l’accordo è sottoscritto dal Direttore delle Direzioni territoriali, dal Direttore
della Direzione territoriale interprovinciale e, per gli atti impositivi emessi dagli uffici delle Direzioni centrali,
dal Direttore delle medesime Direzioni centrali. Il giudice, verificata la regolarità della documentazione
allegata e dell’accordo, ne autorizza l’esecuzione con decreto o, in alternativa, dichiara che l’accordo è privo
di effetti. L’accordo si risolve di diritto in caso di apertura della liquidazione giudiziale o della liquidazione
controllata o di accertamento dello stato di insolvenza oppure se l’imprenditore non esegue integralmente, entro sessanta giorni dalle scadenze previste, i pagamenti dovuti.”
Quindi sono due le relazioni che il debitore deve presentare all’Ente Pubblico unitamente alla proposta di
accordo: 1) una redatta dal professionista indipendente ( per la cui definizione ci si riporta all’art. 2 comma 1 lett. o CCII ) che attesta la convenienza della proposta rispetto all’alternativa liquidatoria per il creditore, che spesso, nel caso di imposte e tributi è privilegiato; l’altra redatta dal soggetto incaricato della revisione legale, se esistente, o da un revisore legale iscritto nell’apposito registro a tal fine designato che ha ad oggetto la completezza e la veridicità dei dati aziendali forniti dal debitore.
Tali elaborati hanno lo scopo di consentire alle agenzie fiscali una valutazione obiettiva sulla convenienza e opportunità dell’accordo .
Alcuni hanno osservato che non sarebbe consentito “affidare a un unico professionista, munito al tempo
stesso dei requisiti di cui della qualifica di “professionista indipendente” di cui all’ art. 2, lett. o), del Codice
della crisi e di revisore legale, l’incarico di elaborare entrambe le relazioni, nel caso in cui il professionista
incaricato sia il revisore legale della società debitrice, perché in questo caso difetterebbe – in capo a tale
soggetto – il requisito dell’indipendenza richiesto dalla norma ai fini del rilascio dell’attestazione, atteso il
disposto dell’art. 2, lett. o), n. 3, del Codice della crisi, ai sensi del quale il professionista indipendente non
deve aver prestato negli ultimi cinque anni attività di lavoro subordinato o autonomo in favore del debitore, né essere stato membro degli organi di amministrazione o controllo dell’impresa”.1
Ad ogni modo è esclusa la possibilità di cram down fiscale e ciò fonda le proprie ragioni sulla natura della
composizione negoziata, che è solo frutto di un accordo libero, autonomo e volontario tra l’impresa e i suoi creditori e non può dunque contemplare alcuna efficacia forzosa nei riguardi dei creditori che non hanno aderito e non prevede alcuna omologazione. La transazione fiscale potrà essere riproposta dal debitore nell’ambito di uno degli strumenti di regolazione della crisi e dell’insolvenza , laddove la composizione negoziata abbia esito negativo.
Addirittura si ammette che la transazione fiscale possa essere richiesta in costanza di composizione
negoziata e in vista di un accordo di ristrutturazione dei debiti con le agenzie fiscali .
Il decreto correttivo, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale il 27 settembre 2024 è entrato in vigore il giorno
successivo a quello della sua pubblicazione, 28 settembre 2024 e le modifiche introdotte trovano
applicazione , tra gli altri, alle composizioni negoziate pendenti a tale data .
Tuttavia per le transazioni fiscali nell’ambito della composizione negoziata , è prevista una differente
disciplina transitoria in base alla quale l’accordo con i creditori fiscali potrà essere ammesso solo
relativamente alle composizioni negoziate introdotte con la richiesta di nomina dell’esperto presentata ai
sensi dell’art. 17 CCII dal 28 settembre 2024.
Avv. Giovanna Fusco