La clausola generale antiabuso dell’art.10-bis nello Statuto per i diritti del contribuente, denota alcune contraddizioni che stentano ad essere trattate in maniera “sistematica”. Il contrasto all’abuso del diritto è un principio immanente dell’ordinamento tributario e non può ovviamente essere confuso con l’evasione, poiché si ricadrebbe nella normativa generale di contrasto alla sottrazione di imponibile propria delle fattispecie evasive. È da segnalare però una dicotomia tra gli “indebiti vantaggi fiscali” indicati dalla norma quali perseguibili in via amministrativa con la clausola antiabuso, da un lato, ed il “legittimo risparmio d’imposta” (di cui al comma 4 dell’art.10 – bis) dall’altro lato, limitativa delle fattispecie di fatto perseguibili.
La Corte di Cassazione ha affermato che vi è condotta abusiva laddove l’operazione economica abbia come elemento predominante lo scopo elusivo, manipolando ed alterando gli schemi negoziali classici, considerati irragionevoli in una logica di mercato ed utilizzati solo per pervenire a quel risultato fiscale, in assenza di ragioni economiche apprezzabili che possono consistere anche in esigenze di natura organizzativa e in un miglioramento strutturale e funzionale dell’azienda. Ma, anche in mancanza di queste ragioni, lo scoglio del legittimo risparmio d’imposta rimane comunque insuperabile per l’amministrazione finanziaria allorquando il contribuente può scegliere “tra operazioni comportanti un diverso carico fiscale”.
All’interprete resta da seguire solo la traccia della “irragionevolezza”, concetto fumoso e soggetto ad interpretazioni caso per caso, con buona pace della stabilità del diritto. Una vicenda emblematica delle contraddizioni insorte sull’elusione fiscale dopo l’art.10-bis è quella relativa all’art.20 del Testo unico sull’imposta di registro, il cui coordinamento con la clausola antiabuso ha creato non poca incertezza.
Forse non è troppo audace affermare che la disposizione può generare un corto circuito, una “circolarità” normativa, sia all’interno dell’ordinamento (sanzionatorio) amministrativo tributario che tra questo e quello penale tributario. Infatti, ciò che è perseguibile con l’art.10-bis non lo è penalmente, per espressa previsione del comma 3. Ma siccome non si può perseguire ciò che è legittimo risparmio d’imposta e la simulazione e la frode sono fattispecie evasive, cosa resta sotto l’ombrello dell’art.10-bis?
Con il contributo di Dott. Francesco Marrone